COMENTARIO A LA RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL FISCAL Nº 01918-Q-2016

R&D USMP Report N° 28

Editado por la Oficina de Innovación y Desarrollo

 de la Facultad de Derecho
Universidad de San Martín de Porres

Breves comentarios a la Resolución del Tribunal Fiscal N° 01918-Q-2016

Por: Jean Marco M. Cuenca Portocarrero
Egresado de la Universidad San Martín de Porres
Director de Investigaciones Jurisprudenciales 
de la RPDT - USMP Tax Law Review y 
Miembro Investigador del Centro de Estudios Tributarios

Mediante la Resolución del Tribunal Fiscal N° 01918-Q-2016, que constituye jurisprudencia observancia obligatoria, el Colegiado ha establecido el siguiente criterio vinculante: “No procede que el Tribunal Fiscal se pronuncie, en la vía de la queja, sobre las infracciones al procedimiento que se produzcan durante el procedimiento de fiscalización o de verificación, las que deberán ser alegadas en el procedimiento contencioso tributario. Corresponde inaplicar el artículo 11° del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT, aprobado por Decreto Supremo N° 085-2007-EF, por contravenir el inciso c) de la Norma IV del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo N° 133-2013-EF”.

Según los considerandos de la resolución bajo comentario, el Tribunal ampara su posición  básicamente en dos aspectos; el primero, corresponde a que si en determinada situación de acuerdo al entendimiento del contribuyente, la SUNAT ha menoscabado sus intereses o vulnerado el procedimiento legal establecido en el Código Tributario, existen dos “vías” mediante las cuales dicho contribuyente puede exigir la cautela de su derecho al debido procedimiento, la queja y el procedimiento contencioso tributario, y por tanto, si bien como lo señala la propia resolución, la queja es un remedio procesal y no constituye una instancia administrativa, concluye en que estas dos “vías” pueden llevarse a cabo paralelamente y eventualmente ser contradictorios los pronunciamientos emitidos al respecto, siendo que el procedimiento contencioso tributario ofrece mayores garantías para los contribuyentes puesto que la resolución que pone fin al procedimiento contencioso tributario (resolución del Tribunal Fiscal) es recurrible en la vía judicial; y el segundo, es que haciendo un símil con las actas probatorias, emitidas como consecuencia de un procedimiento de verificación, colige que los resultados de los requerimientos emitidos en un eventual procedimiento de fiscalización tributaria, constituyen actos de trámite, los cuales no generarían ningún perjuicio al contribuyente sino hasta la emisión de las resoluciones de determinación, resoluciones de multa u órdenes de pago, de corresponder conforme el reglamento del procedimiento de fiscalización y el Código Tributario.

Sobre lo expuesto, considero válido un cuestionamiento, cuál es el medio idóneo, que por su naturaleza y celeridad, ante una actuación discrecional de la SUNAT que eventualmente vulneren los intereses de los contribuyentes o el debido procedimiento legalmente establecido, permita reencausar determinado procedimiento sino es la queja.

Sobre lo indicado en el párrafo anterior, con respecto a que existirían dos vías paralelas a efecto de dilucidar una misma discusión sobre la vulneración a los intereses del contribuyente o del debido procedimiento, opino que el pronunciamiento de la Oficina de Atención de Quejas, es sobre una situación procesal, lo que se condice con la naturaleza de la queja, y no sobre el fondo de la materia controvertida, con lo cual no se afectaría de forma alguna los intereses de los contribuyentes, ya que varios pronunciamientos del Tribunal Fiscal han establecido que la queja no es vía para cuestionar la procedencia o no de las acotaciones tributarias efectuados por la SUNAT o por ejemplo la procedencia de la exigencia del pago previo, en el caso de la impugnación contra una orden de pago, entre otros supuestos; no obstante ello, lo lógico sería que no proceda la queja si es que existe un procedimiento contencioso en trámite en que se objete determinado aspecto procesal que se pretenda revisar, como por ejemplo que se encuentre en trámite una apelación presentada por el contribuyente, lo que abre la discusión sobre si el procedimiento contencioso tributario es el idóneo para atender la pretensión de los contribuyentes, teniendo en cuenta que si bien el Código Tributario establece un plazo de 9 meses para que la SUNAT resuelva en primera instancia y otro de 12 meses para que en segunda instancia el Tribunal Fiscal emita pronunciamiento al respecto, la idoneidad a que se refiere la resolución comentada debe ser entendida en términos de tiempo, más aún si en la práctica dichos plazos vencen en exceso, sin poder los contribuyentes hacer algo al respecto.

De otro lado, si es que en el procedimiento contencioso tributario, se alega la misma vulneración planteada en la vía de una queja, una vez emitido el pronunciamiento de la Oficina de Atención de Quejas, la Sala correspondiente, en coordinación con esta última, adoptará lo ya evaluado y no revisará nuevamente determinada situación que ya haya recibió mérito anteriormente.

Al respecto es por demás cuestionable hacer un símil entre las actas probatorias y el resultado de un requerimiento dentro de un procedimiento de fiscalización, indicando que estos documentos constituyen únicamente actos preparatorios, agregando que tales documentos no tienen efecto jurídico alguno sobre los contribuyentes ya que no afectan su esfera jurídica, puesto que los resultados de una esquela o un requerimiento pueden determinar la comisión de una infracción o incluso, la pérdida del beneficio de la gradualidad de las sanciones.

Así, una situación que puede acontecer es la siguiente, en el caso de que al cierre de un requerimiento en un procedimiento de fiscalización, en el que se vulneró el debido procedimiento al no haber otorgado el plazo mínimo legalmente establecido para que el contribuyente entregue la documentación solicitada por la SUNAT, y que en virtud de los artículo 56°[1] y 58° del Código Tributario, el Ejecutor Coactivo trabe una medida cautelare previa sobre los bienes del deudor tributario, antes de la emisión de los valores, se afectaría indefectiblemente la esfera patrimonial del deudor tributario. Cabe recordar que de acuerdo con la doctrina nacional, según HINOSTROZA (2001) “[…] a través de esta medida se persigue la no disposición de determinados bienes con los cuales se responderá eventualmente por una obligación adquirida” (p.95). Siendo que si bien con este hecho no opera la transferencia de los bienes afectados a favor de la SUNAT hasta que se conviertan en medidas definitivas y sean ejecutadas, nada impide que el Ejecutor Coactivo luego que caduquen estas medidas trabe otras nuevamente[2]. Si bien en este ejemplo, se podría afirmar que correspondería presentar una queja cuestionando la causal en la que se amparó el Ejecutor Coactivo para trabar la medida cautelar previa y que ésta debería ser planteada en el procedimiento coactivo, la vulneración surge en el procedimiento de fiscalización, por tanto debería evaluarse la actuación de la SUNAT en ese ámbito.

Bibliografía

1. Hinostroza, A. (2001), Procedimiento Coactivo, Lima, Perú. Idemsa.

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[1] La Resolución del Tribunal Fiscal N N° 544-2-2010 indica que el ejercicio de las acciones de cobranza se encuentra sometido al principio de legalidad por lo que es de plena consideración e indispensable cumplimiento la verificación precisa de los supuestos habilitantes establecidos en el presente artículo, no obstante ello, la aplicación de qué medida cautelar se deba aplicar, queda a discreción del Ejecutor Coactivo y debe efectuarse dentro de los márgenes de razonabilidad y proporcionalidad.

[2]  Resolución del Tribunal Fiscal N° 4134-7-2009..